IVA – Regime Especial das Agências de Viagens

O regime especial das Agências de Viagens, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 221/85, de 3 de julho, não é um regime optativo, devendo ser aplicado quando estejam reunidas as condições nele previstas, e apenas às operações que as reúnam, não dependendo da entrega de qualquer declaração de alterações e coexistindo com o regime geral do IVA.

Este regime é aplicável:

- Às operações das agências de viagens e organizadores de circuitos turísticos com sede em território português (ou estabelecimento estável neste território a partir do qual os serviços sejam prestados);

- Que atuem em nome próprio perante os clientes; e

- Recorram, para a realização dessas operações, a transmissões de bens ou a prestações de serviços efetuadas por terceiros.

Cumprindo-se estes requisitos de aplicação, o IVA será apurado de acordo com o método "base de base", isto é, apura-se a margem bruta nas operações realizadas nos termos do diploma sendo o imposto devido calculado a partir da mesma.

A qualidade formal do operador não é relevante para a aplicação deste regime especial, mas apenas a verificação das condições exigidas para o efeito, tal como consta de jurisprudência comunitária (acórdão do TJUE de Madgett e Baldwin, C-308/96 e C-94/97, 22/10/1998) mas também de entendimento já divulgado pela Autoridade Tributária (informação vinculativa, processo T120 2005407 - despacho do SDG dos Impostos, em substituição do Director-Geral, em 10-11-06).

A qualidade do adquirente, de acordo com as normas transpostas para a legislação portuguesa, também não é relevante para o enquadramento no regime especial, tendo-se a AT pronunciado também relativamente a esta situação (informação vinculativa, processo nº 2449, despacho do SDG dos Impostos, substituto legal do Diretor - Geral, em 2011-10-11).

Quando a sede do prestador (operador turístico/agência de viagens) esteja localizada em Portugal a operação será sempre localizada cá, quer para efeitos de aplicação de taxa, quer para a aplicação das isenções especificamente previstas no diploma (veja-se os n.ºs 3 e 4 do art.º 1.º do DL 221/85).

Temos então que, reunidas as condições para a aplicação do diploma, e acima resumidas, o IVA das operações será apurado de acordo com este diploma, sendo o IVA a pagar apurado de acordo art.ºs 3.º e 6.º do regime especial (DL221/85):

1. Total das contraprestações devidas pelos clientes, com IVA, que se encontrem abrangidos pelo regime especial, no período em questão (mês ou trimestre) deduzido do custo suportado nas transmissões de bens e prestações de serviços efetuadas por terceiros para benefício direto do cliente, com inclusão do IVA;

2. O valor assim obtido será divido por 1,23 e arredondado o resultado por defeito ou por excesso para a unidade mais próxima - o montante assim obtido corresponde à base tributável das operações abrangidas pelo DL221/85;

3. Aplicando a taxa de imposto, atualmente em vigor - 23%, ao valor da base tributável obtemos o imposto do período apurado ao abrigo do DL221/85.

4. Neste caso, nenhum do valor do IVA suportado nas aquisições dos bens e serviços que constituem o pacote é dedutível.

Na declaração periódica do IVA deverão os valores ser inscritos nos campos adequados do quadro 6, base tributável (campo 3) e imposto liquidado (campo 4).

Deverá ainda ter em conta o disposto nos números 3 e 4 do art.º 1.º do regime especial:

- Se as operações relativamente às quais a agência de viagens recorre a terceiros forem efetuadas por estes fora da Comunidade, a prestação de serviços da agência é assimilada a uma atividade de intermediário, isenta por força da alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA (campo 8 do quadro 6);

- Se as operações forem efetuadas na Comunidade e fora dela, só é considerada isenta a parte da prestação de serviços da agência de viagens referente às operações realizadas fora da Comunidade (haverá que fazer a devida separação, não só para efeitos de apuramento, como também para preenchimento da DP do IVA).

Se em determinado período os gastos igualarem o valor das contraprestações, não é apurado qualquer imposto ao abrigo do regime especial, não sendo preenchido nenhum campo da declaração, e quando os gastos excedam o valor das contraprestações também não há IVA apurado, nem preenchimento de nenhum campo da DP, mas este excedente será adicionado aos gastos do período seguinte (apenas para efeitos de cálculo do imposto), conforme disposto na alínea d) art.º 6.º do regime especial.

No que toca às operações que caiam fora do âmbito deste regime especial serão tributadas nos termos 6.º do CIVA para avaliar qual o local onde se localiza a operação (neste enquadramento poderá ter em conta os esclarecimentos prestados no Ofício-Circulado n.º 30115/2009).

Quanto à questão colocada "Na faturação dos pacotes turísticos para clientes sediados em países terceiros (não consumidor final/não viajante/grossista ou agência de viagens no seu país de residência) deve ser liquidado IVA calculado pelo regime da margem?”, e considerando o acima exposto, ficará evidente que não é a condição, tipo ou sede ou domicilio do adquirente que releva neste enquadramento.

Independentemente de se tratarem de adquirentes sujeitos passivos ou particulares, de serem residentes em Portugal, na Comunidade ou em territórios ou países terceiros, se o pacote turístico é realizado em território comunitário, a operação é tributada em Portugal, dado que é aqui que se localiza a sede do prestador do serviço (operador turístico), sendo o IVA apurado pela margem nos termos acima descritos.

Apenas no caso de pacotes realizados fora do território comunitário (e atenção aqui às definições do art.º 1.º do CIVA, dado que, por exemplo, as ilhas Canárias pertencem a Espanha, mas são tratadas como território terceiro) serão aplicáveis as disposições dos n.ºs 3 e 4 acima referidos. Neste caso, e independentemente de quem seja o adquirente, a margem da operação que da agência/operador é assimilada a uma atividade de intermediário, isenta por força da alínea s) do n.º 1 do artigo 14.º do CIVA, devendo a margem apurada nestes pacotes ser inscrita no campo 8 do quadro 6 da declaração periódica do IVA.

As faturas emitidas ao abrigo deste regime não podem discriminar o imposto devido e devem conter a menção 'Regime da margem de lucro - Agências de viagens', conforme dispõe o n.º 2 art.º 4.º do DL 221/85.

Se a agência/operador atuar como mero intermediário na concretização de uma operação (por exemplo, reserva alojamento num hotel, mas limita-se a receber a comissão paga pelo hotel relativa a essa intermediação, sendo o hotel que fatura diretamente ao viajante) aqui sim, será relevante a localização do adquirente, mas em conjunto com a operação concretamente realizada, já que as regras de localização do art.º 6.º do CIVA para as prestações de serviços apelam a estes fatores.

Neste contexto, é aplicável o regime geral do IVA, quer em termos de localização das operações, quer em termos de tributação.